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1. 질의요지

구 「지방세기본법」(2014. 1. 1. 법률 제12152호로 일부개정되기 전의 것을 말하며, 이하 “구 지방세기본법”이라 함) 제38조제1항 각 호 외의 부분 본문에서 지방세는 대통령령으로 정하는 바에 따라 부과할 수 있는 날부터 같은 항 각 호에서 정하는 기간이 만료되는 날까지 부과하지 아니한 경우에는 부과할 수 없다고 규정하면서, 같은 항 제3호에서 ‘그 밖의 경우(각주: 구 지방세기본법 제38조 제1항에 따라 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 지방세를 포탈하거나 환급 또는 경감받은 경우(제1호)나 납세자가 법정신고기한까지 소득세, 법인세 또는 지방소비세의 과세표준신고서를 제출하지 아니하여 해당 지방소득세 소득분 또는 지방소비세를 부과할 수 없는 경우(제2호) 외의 경우를 의미함.)에는 5년’을 규정하고 있었는데,

  2014년 1월 1일 법률 제12152호로 일부개정되어 같은 날 시행된 「지방세기본법」(이하 “개정 지방세기본법”이라 함)에서는 제38조제1항에 제1호의2를 신설하여 “상속을 원인으로 취득하는 경우”에는 지방세 부과의 제척기간(이하 “부과제척기간”이라 함)을 10년으로 규정함으로써 상속을 원인으로 취득하는 경우에 대한 지방세 부과제척기간을 종전의 5년에서 10년으로 연장하면서, 같은 법 부칙 제3조에서 “제38조제1항제1호의2의 개정규정은 이 법 시행 후 최초로 해당 지방세를 부과할 수 있는 날이 개시되는 경우부터 적용한다”는 내용의 적용례를 두었는바,
   
  상속인이 개정 지방세기본법 시행일 전인 2013년 7월에 피상속인의 사망에 따라 상속을 원인으로 취득세(각주: 「지방세기본법」 제7조제2항제1호에 따른 취득세를 말하며, 이하 같음.) 과세물건(각주: 「지방세기본법」 제34조제1항제1호에 따른 과세물건으로서, 과세의 대상이 되는 것을 말하며, 이하 같음.)을 취득한 경우, 그 취득세에 대해서는 구 지방세기본법 제38조제1항제3호에 따라 5년의 부과제척기간이 적용되는지, 아니면 개정 지방세기본법 제38조제1항제1호의2에 따라 10년의 부과제척기간이 적용되는지?(각주: 구 지방세기본법 제38조제1항제1호 및 개정 지방세기본법 제38조제1항제1호에는 해당하지 않는 경우를 전제함.)

2. 회답

  상속인이 개정 지방세기본법 시행일 전인 2013년 7월에 피상속인의 사망에 따라 상속을 원인으로 취득세 과세물건을 취득한 경우 그 취득세에 대해서는 개정 지방세기본법 제38조제1항제1호의2에 따라 10년의 부과제척기간이 적용됩니다.

3. 이유

  일반적으로 부칙의 적용례 규정은 새로운 법령의 시행에 있어서 최초 적용시기 및 대상 등에 관한 사항을 구체적으로 규정함으로써 집행상의 논란을 방지하기 위하여 두는 것인데(각주: 법제처 2013. 1. 7. 회신 12-0688 해석례 참조), 개정 지방세기본법 제38조제1항제1호의2에서 지방세는 대통령령으로 정하는 바에 따라 부과할 수 있는 날부터 상속을 원인으로 과세물건을 취득하는 경우에는 10년의 기간이 만료되는 날까지 부과하지 아니한 경우에는 부과할 수 없다고 규정하면서, 같은 법 부칙 제1조 본문에서는 “이 법은 2014년 1월 1일부터 시행한다”고 규정하고 있고, 같은 법 부칙 제3조에서는 “부과의 제척기간 연장에 관한 적용례”라는 제목 하에 “제38조제1항제1호의2의 개정규정은 이 법 시행 후 최초로 해당 지방세를 부과할 수 있는 날이 개시되는 경우부터 적용한다”고 규정하여 같은 법 제38조제1항제1호의2의 개정규정의 적용 관계를 별도로 규정하고 있는바, 이에 따라 최초로 해당 지방세를 부과할 수 있는 날이 개정 지방세기본법의 시행일인 2014년 1월 1일 전인 경우에는 구 지방세기본법 제38조제1항제3호에 따른 5년의 부과제척기간이, 2014년 1월 1일 이후인 경우에는 개정 지방세기본법 제38조제1항제1호의2에 따른 10년의 부과제척기간이 적용될 것입니다.

  그리고 구 지방세기본법 제38조제1항 각 호 외의 부분 본문의 위임에 따라 마련된 구 「지방세기본법 시행령」(2013. 3. 23. 대통령령 제24425호로 타법개정되어 같은 날 시행된 것을 말함) 제18조제1항제1호 본문에서는 ‘같은 법 또는 지방세관계법에서 신고납부하도록 규정된 지방세의 경우에는 해당 지방세에 대한 신고기한의 다음 날’을 같은 법 제38조제1항 각 호 외의 부분 본문에 따른 지방세를 부과할 수 있는 날로 규정하고 있고, 구 「지방세법」(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 타법개정되어 2013. 7. 1. 시행된 것을 말함) 제20조제1항에서는 취득세 과세물건을 취득한 자는 상속으로 인한 경우는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 산출한 세액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 신고하고 납부해야 한다고 규정하고 있으며, 「민법」 제997조에서는 상속은 사망으로 인하여 개시된다고 규정하고 있는바, 상속을 원인으로 과세물건을 취득하는 경우 최초로 취득세를 부과할 수 있는 날은 피상속인이 사망한 날이 속하는 달의 말일부터 6개월이 되는 날의 다음 날이라고 할 것입니다.
  그렇다면 이 사안과 같이 2013년 7월 중 피상속인이 사망하면서 상속을 원인으로 취득세 과세물건을 취득한 경우, 피상속인이 사망한 날이 속하는 달의 말일인 2013년 7월 31일부터 6개월 이내인 2014년 2월 3일(각주: 2014년 1월 30일부터 2014년 2월 1일까지눈 설 연휴에 해당하고, 2014년 2월 2일은 일요일로 공휴일에 해당하므로, 신고기한은 2014년 2월 3일에 만료됨(구 지방세기본법 제24조제1항 및 대법원 1991. 2. 8. 선고 90후1680 판결례 참조))까지 취득세를 신고해야 하고, 그 신고기한의 다음 날인 2014년 2월 4일부터 취득세를 부과할 수 있으므로, 이 사안의 경우 ‘최초로 취득세를 부과할 수 있는 날’은 개정 지방세기본법이 시행된 2014년 1월 1일 이후로서, 그 취득세에 대해서는 개정 지방세기본법 부칙 제3조에 따라 같은 법 제38조제1항제1호의2의 개정규정에 따른 10년의 부과제척기간이 적용된다고 할 것입니다.

  한편 이 사안과 같이 개정 지방세기본법 시행 전에 취득세 과세물건을 취득함으로써 취득세 납세의무가 이미 성립한 경우에 대하여 같은 법 부칙 제3조에 따라 개정 지방세기본법 제38조제1항제1호의2를 적용하는 것은 「대한민국헌법」 제13조제2항 및 「지방세기본법」 제20조제2항에 따른 소급과세금지 원칙에 반하는 것으로서 허용될 수 없다는 의견이 있습니다.

  그러나 소급과세금지 원칙은 조세법령을 그 시행 전에 종결된 사실에 소급하여 ‘조세부과의 요건(각주: 납세의무자, 과세물건, 과세물건의 귀속, 과세표준, 세율 등 납세의무의 성립요건을 의미함(임승순, 조세법, 박영사, 2021, 106면 참조).)’으로 삼지 못한다는 것을 의미하는 것인데, 개정 지방세기본법 제38조제1항제1호의2의 개정규정은 지방세 납부의무가 성립된 이후 지방세부과의 요건을 변경하는 것이 아니라 지방세 부과권의 제척기간만을 연장하는 것으로서(각주: 헌법재판소 2012. 12. 27. 선고 2011헌바132 전원재판부 결정례 참조) 소급과세금지 원칙에 위배되지 않으며(각주: 헌법재판소 2003. 6. 26. 선고 2000헌바82 전원재판부 결정례), 개정 지방세기본법 부칙 제3조는 같은 법 제38조제1항제1호의2 개정규정을 그 시행 후 최초로 취득세를 부과할 수 있는 날이 개시되는 경우, 즉 그 부과제척기간의 진행이 시작되는 경우부터 적용한다는 것이지 부과제척기간이 이미 경과된 경우에 적용한다는 것은 아니므로, 소급입법에 해당하지도 않는바(각주: 대법원 1999. 9. 3. 선고 98두7060 판결례 참조), 그러한 의견은 타당하다고 보기 어렵습니다(각주: 헌법재판소 2003. 6. 26. 선고 2000헌바82 전원재판부 결정례 참조). 

  따라서 상속인이 개정 지방세기본법 시행일 전인 2013년 7월에 피상속인의 사망에 따라 상속을 원인으로 취득세 과세물건을 취득한 경우 그 취득세에 대해서는 개정 지방세기본법 제38조제1항제1호의2에 따라 10년의 부과제척기간이 적용됩니다.

  지방세기본법(2014. 1. 1. 법률 제12152호로 일부개정되기 전의 것)
제38조(부과의 제척기간) ① 지방세는 대통령령으로 정하는 바에 따라 부과할 수 있는 날부터 다음 각 호에서 정하는 기간이 만료되는 날까지 부과하지 아니한 경우에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」 제25조에서 정하는 바에 따른다.
  1. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 지방세를 포탈하거나 환급 또는 경감받은 경우에는 10년
  2. 납세자가 법정신고기한까지 소득세, 법인세 또는 지방소비세의 과세표준신고서를 제출하지 아니하여 해당 지방소득세 소득분 또는 지방소비세를 부과할 수 없는 경우에는 7년
  3. 그 밖의 경우에는 5년
  ② ～ ⑤ (생  략)

  지방세기본법 시행령(2013. 3. 23. 대통령령 제24425호로 타법개정되어 같은 날 시행된 것)
제18조(제척기간의 기산일) ① 법 제38조제1항 각 호 외의 부분 본문에 따른 지방세를 부과할 수 있는 날은 다음 각 호에 해당하는 날로 한다.
  1. 법 또는 지방세관계법에서 신고납부하도록 규정된 지방세의 경우에는 해당 지방세에 대한 신고기한의 다음 날. 이 경우 예정신고기한, 중간예납기한 및 수정신고기한은 신고기한에 포함되지 아니한다.
  2. 제1호에 따른 지방세 외의 지방세의 경우에는 해당 지방세의 납세의무성립일

  지방세기본법(2014. 1. 1. 법률 제12152호로 일부개정되어 2014. 1. 1. 시행된 것)
제38조(부과의 제척기간) ① 지방세는 대통령령으로 정하는 바에 따라 부과할 수 있는 날부터 다음 각 호에서 정하는 기간이 만료되는 날까지 부과하지 아니한 경우에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」 제25조에서 정하는 바에 따른다. 
  1. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 지방세를 포탈하거나 환급 또는 경감받은 경우에는 10년
  1의2. 상속을 원인으로 취득하는 경우에는 10년
  2. 납세자가 법정신고기한까지 소득세, 법인세 또는 지방소비세의 과세표준신고서를 제출하지 아니하여 해당 지방소득세 또는 지방소비세를 부과할 수 없는 경우에는 7년
  3. 그 밖의 경우에는 5년
  ② ∼ ⑤ (생  략)

  법률 제12152호 지방세기본법 부칙
제1조(시행일) 이 법은 2014년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 제142조제3항제1호의2마목의 개정규정은 2014년 8월 7일부터 시행한다.
제2조(일반적 적용례) 이 법은 이 법 시행 후 최초로 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다.
제3조(부과의 제척기간 연장에 관한 적용례) 제38조제1항제1호의2의 개정규정은 이 법 시행 후 최초로 해당 지방세를 부과할 수 있는 날이 개시되는 경우부터 적용한다.
<관계 법령>